国际财务报告准则应用气候变化相关会计处理2021年12月12021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理目录综述21.披露要求41.1存在什么问题？41.2存在什么影响？42.不动产、厂场和设备122.1存在什么问题？122.2存在什么影响？123.资产减值173.1存在什么问题？173.2存在什么影响？174.准备274.1存在什么问题？274.2存在什么影响？275.公允价值计量335.1存在什么问题？335.2存在什么影响？33附录：其他气候相关会计处理的考虑38您需要了解•人们越来越关注主体财务报表中气候相关事项的计量和披露。•确定气候变化对主体财务报表的影响可能需要付出巨大的努力且需要进行判断。•主体至少需要遵守每项国际财务报告准则中的具体披露要求。主体可能需要在其财务报表中提供额外的披露才能达到准则的披露目标。因此，在确定披露程度时，主体需要仔细评估财务报表使用者是否能够评估气候变化对其财务状况、财务业绩和现金流量的影响。•本刊物旨在通过提供有用的观察发现和例证来帮助主体评估和报告气候变化的影响。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理2综述减少社会对气候变化影响的努力从未如此巨大。同时，利益相关方也在向主体施加前所未有的压力，要求主体传达在可预见将来能持续的明确承诺。尽管国际财务报告准则中没有关于气候相关事项的单一明确准则，但气候风险和其他气候相关事项可能会影响诸多会计领域。虽然对财务报表的直接影响可能不一定在数量上十分显著，但利益相关方对主体预期越来越高，希望主体解释如何在编制财务报表时从定性角度考虑所有重要的1气候相关事项。利益相关方还希望主体对与气候变化相关的最重大假设、估计和判断进行可靠披露。投资者强调了减少主体对环境的影响对其投资决策以及对管理层受托责任的评估的重要性。2021年11月，通过格拉斯哥净零排放金融联盟，超过130万亿美元的私人资本投入净零经济转型。预计气候变化将在未来几十年影响企业。虽然主体必须在其财务报表中更明确地处理与气候相关的风险是极为紧要的，但考虑到过去和最近几年的实务，会计处理可能会在未来几年逐渐演变。随着气候相关事项的不断发展以及主体为了应对这些发展而做出的进一步承诺并采取的额外行动，企业必须要确保其在财务报表中反映了对气候相关风险及其对财务报表影响的最新评估。此外，主体应确保在财务报表中传达的信息与在财务报表之外（例如在新闻稿、投资者信息更新和年度报告其他部分的披露中）传达给利益相关方的信息保持一致。大多数对国际会计准则理事会（简称“理事会”）《第三次议程咨询》作出回应的利益相关方都将潜在的具有气候相关风险的项目列为高度优先事项。2我们预计理事会在与国际可持续准则理事会（由国际财务报告准则基金会成立）的合作中将进一步加强这一领域的工作。作为回应，世界各地的监管机构更加关注报告气候风险对财务报表的影响的必要性，以及可持续发展报告和/或沟通与财务报表中相关披露之间的一致性。2020年11月，英国财务报告委员会发布了董事会、公司、审计师、专业机1根据《国际会计准则第1号》第7段，如果可以合理地预期信息的遗漏、错报或模糊不清会影响通用财务报表的主要使用者根据这些财务报表做出的决策，则该信息是重要的。2国际会计准则理事会，2021年11月会议，文件AP24A32021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理构和投资者对气候相关考虑事项的专题报告。在《关于2021年度财务报告的欧洲共同工作重点》中，欧洲证券和市场管理局（ESMA）指出，“所有发行人通过确保管理层报告、非财务报表、财务报表，以及（如适用）招股说明书中披露的信息的一致性，在与市场的沟通中全面考虑气候相关问题是关键”。美国证券交易委员会于2021年9月传达了类似的信息，发布了一份示例意见函，强调必须在向其提交的文件中考虑气候变化披露。尽管气候相关财务信息披露工作组（TCFD）在其2021年状态报告中强调了这是主体“有史以来最大的披露内容的增长”，但也指出，“公司需继续努力量化气候变化的影响，并获取他们需要的数据，以充分评估气候变化的威胁”。本刊物旨在为主体评估和披露气候变化对其根据国际财务报告准则编制的财务报表的影响程度提供帮助。识别与主体的特定事实和情况相关的会计考虑因素可能需要做出重大判断。因此，本刊物中包含的任何信息仅用于提供有用的观察发现和例证，不应被解读为表明这些信息在所有情况下都是适用或充分的。尽管本刊物强调了与年度报告其他部分的气候相关披露保持一致的必要性，但并未涉及管理层评论（或管理层讨论与分析（MD&A））或根据国际财务报告准则编制的财务报表之外的其他部分（例如，任何单独的可持续发展报告）。本文提供的财务报表摘录出于说明目的进行了重新编制。这些摘录并未就其是否符合国际财务报告准则或任何其他要求（例如当地资本市场规则）而接受任何复核。因此，这些摘录记录了主体迄今为止发展的实践，并非旨在代表“最佳实践”。本文提供的摘录应与财务报表中提供的其他信息一起阅读，以了解其预期目的。尽管摘录涉及主体在某段期间非常具体的事实和情况，但所涉及的判断以及国际财务报告准则中对披露相关信息的要求适用于所有报告主体。因此，我们建议所有行业的主体在考虑自身的事实和情况报告气候变化影响时考虑这些例证。请访问ey.com/IFRS查看我们最新的国际财务报告准则相关刊物。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理41.披露要求1.1存在什么问题？《国际会计准则第1号——财务报表列报》规定，财务报表的目标是提供有关主体的财务状况、财务业绩和现金流量的信息，而这些信息对广泛的使用者做出经济决策是有用的。为了支持财务报表使用者的决策制定，信息应该至少部分具有前瞻性或预测性。如果投资者可以合理地预期气候相关事项的相关信息将对主体产生重大影响并因此影响他们的投资决策，则该信息具有相关性。此外，《国际会计准则第1号》要求主体考虑其财务报表中是否遗漏任何重大信息。作为一项总体原则，《国际会计准则第1号》要求主体所披露的气候相关事项等信息并非国际财务报告准则特别要求的且未在其他地方列报信息，而是与理解财务报表相关的信息。3《国际会计准则第1号》的要求与整个财务报表相关。例如，《国际会计准则第1号》要求披露和持续经营相关的所依赖的假设和判断以及不确定性。可能需要披露有关气候相关事项的假设。1.2存在什么影响？假设和估计《国际会计准则第1号》要求主体披露对未来做出假设的信息，这些假设具有导致下一财政年度内发生重大调整的重大风险。4因此，和气候相关事项有关的假设可能会被要求披露。在某些情况下，与气候风险相关的关键假设的变动可能不会导致短期内的重要调整，但长期内进行重要调整的可能性可能很大。在这种情况下，重要的是要承认，当国际财务报告准则的要求不足以使使用者了解特定交易、其他事件和条件对主体财务状况和业绩的影响时，主体必须提供超出国际财务报告准则特定要求的额外披露。因此，尽管短期内重要调整的风险可能被认为很低，但可能需要披露有关关键假设的信息。此外，投资者和其他使用者要求提高气候相关事项的透明度这一事实本身可能表明此类披露是重要的，尽管孤立的对财务数据的量化影响可能被认为意义不大，例如，使用寿命相对较短的资产。必和必拓集团有限公司（BHP）在其2021年年度财务报表中介绍了气候变化和向低碳经济转型的影响。必和必拓集团有限公司披露了两种低碳能源转型情景（代表管理层对转型影响的假设），以及受这些情景影响的财务报表项目。3参见《国际会计准则第1号》第112(c)段。4参见《国际会计准则第1号》第125段。52021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理例证1-1—必和必拓集团有限公司–2021年年度报告转型风险全球转型走向和商品影响除了集团的具体目标和总体目标，考虑到当前社会发展轨迹和整体全球经济，集团当前对向低碳经济转型过程中可能存在的经济和气候相关条件范围的评估也会影响重大判断和关键估计。尽管最近取得了进展，但到2050年的所有1.5°C路径都与当今的全球轨迹大相径庭，集团认为目前尚不具备快速转型到净零排放的技术、监管或经济基础。认识到这些走向后，集团目前对气候变化和向低碳经济转型的潜在影响的最佳估计反映在以下两种情景中，这些情景考虑了现有政策、趋势和承诺以及集团对全球经济和相关子系统未来最可能发生的情况范围的看法：•综合能源情景：反映并定期更新以响应现有的政策趋势和承诺，目前跟踪到2100年温度将比工业化前水平高出约3°C•低碳情景：目前跟踪到2100年温度升高约2.5°C，加速脱碳趋势和政策，特别是在发电和轻型汽车等更容易减排的行业两种情景定期接受复核以反映最新信息。这些情景目前被用作集团规划案例的输入信息，为集团供应、需求和价格预测、资本分配和投资组合决策的更新提供信息。因此，这些情景会影响某些重大判断和关键估计，包括确定资产估值和潜在减值准备（附注11“不动产、厂场和设备”和13“非流动资产减值”）、出于折旧目的估计资产剩余可用经济寿命（附注11“不动产、厂场和设备”）、关闭和修复活动的时间（附注15“关闭和修复准备”）以及某些递延所得税资产的可回收性（附注14“递延所得税余额”）。集团继续监测全球脱碳走向并相应更新其规划案例。如果此类走向表明已有适当措施以实现与《巴黎协定》一致的1.5ºC情景，则这将反映在集团的规划案例中。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理6挪威国家石油公司（EquinorASA）在其2020年年度财务报表中披露了与《巴黎协定》情景一致的商品价格敏感性。例证1-2—挪威国家石油公司–2020年年度报告10不动产、厂场和设备敏感性大宗商品价格波动性向来较大。Equinor如假设大宗商品价格大幅下跌，则会导致其投资组合中的某些生产和研发用的资产需计提减值损失，包括需按照《国际会计准则第36号》进行减值评估的无形资产。如Equinor假设未来商品价格上涨，则需相应进行减值转回。如果预计在资产生命周期中商品价格下跌幅度将达30%（属合理可能变化），则要确认约税前110亿美元的减值金额。未来，全球将以《巴黎协定》中约定的目标为指导制定行动方案。从这一系列变革的特征来看，Equinor的石油和天然气资产的估值将受到负面影响。国际能源署(IEA)预估，如按照可持续发展情景定价，可能导致减值金额达到税前60亿美元左右。以上减值敏感性的例证均基于简化的计算方法，即假设除了价格因素外，其他输入因素没有变化。但实际上如果价格下降30%，或在可持续发展情景下，在估计可收回金额时使用的企业业务计划等因素也会发生改变。这些相关联的变化会减弱某一方面对商品价格敏感性的单独影响。这类的输入因素的变动包括石油、天然气行业的成本水平降低，以及抵消外汇效果。从以往经验来看，当商品价格发生大幅变化时，就会随之产生以上两项变化。因此，例证中所阐述的敏感性并非是对预期减值影响的最佳估计，亦并非是对这一场景下收入或经营利润的影响估计。相比较之后，如果使用上文会计假设部分提到的修改后的假设，在商品价格下跌时，确认的减值影响金额要相对低一些。石油和天然气价格的大幅持续降低将影响到新资产和现有资产的开采和生产计划，Equinor及其授权合作伙伴必然会相应采取应对措施。对所受影响进行量化是不切实可行的，需要基于假设情景进行详细的技术、地质和经济评估，而不是基于现有业务或发展计划评估。需要针对一系列情景进行敏感性分析。气候相关风险的评估和具体量化通常需要对高度不确定的未来发展做出判断，如未来的技术发展、政治发展和政府行动。主体进行估值时要考虑到涵72021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理盖各种可能结果的多种情景，因此有必要针对一系列情景进行敏感性分析，并解释主体在编制主要财务报表和披露敏感性时所依赖的估计是如何考虑不确定性的（根据《国际会计准则第1号》的要求）。投资者可能期望获得有关未来特定情景（如《巴黎协定》规定情景）的对未来潜在影响的信息，这种情况下主体需要对主体的估值是否以及如何与这些情景一致予以解释。如果估值与情景不一致，则要说明主体认为其他情景更具现实性的原因。必和必拓集团对特定情景的影响进行了披露：例证1-3—必和必拓集团有限公司–2021年年度报告转型风险对化石燃料需求的敏感性必和必拓集团承认存在一系列可能的能源转型情景（包括与《巴黎协定》一致的情景），且对于不同商品，不同的场景会带来不同结果。虽然与《巴黎协定》1.5℃温控目标一致的情景（即必和必拓集团与《巴黎协定》1.5℃温控目标一致的情景）尚不在集团目前业务计划的考虑范围，但集团考虑了集团投资组合对此情景的弹性，包括在该情景下与《巴黎协定》一致的商品价格对集团最新资产计划影响的展望。尽管目前无法全面评估集团与《巴黎协定》1.5℃温控目标一致的情景对财务报表的全部影响，但除热能煤、石油和天然气外，该情景下的长期商品价格前景与集团当前计划中的价格前景基本一致或更优。情景分析存在固有的局限性，难以预测其中哪些情景（如有）可能发生，且所考虑的情景均不是集团的最终评估结果。除热能煤、石油和天然气外，集团与《巴黎协定》1.5℃温控目标一致的情景下的价格长期情景反映了：•电气化步伐超出集团当前计划水平，带动铜、镍资源需求量上升•可再生能源建设（尤其是风电建设）触发钢铁新需求，刺激铁矿石市场发展•钾肥市场的发展侧面反映了生物燃料的市场渗透率•在情景规定的时间框架内，炼钢工艺中，冶金煤的替代品较为有限鉴于以上商品的长期价格前景较为乐观，集团目前预计，在与《巴黎协定》1.5℃温控目标一致的情景下，资产的估值及其剩余使用寿命，以及与这些商品相关的资产的关闭和复原准备的折现不会受到重大的不利影响。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理8例证1-3—必和必拓集团有限公司–2021年年度报告在集团与《巴黎协定》1.5℃温控目标一致的情景下的热能煤、石油和天然气能源的长期商品价格要低于集团计划价格。但近期的投资组合公告和2021财年确认的减值限制了集团自身资产账面价值对能源煤、石油和天然气的长期商品价格变化的风险敞口，原因如下：•集团宣布拟与伍德赛德公司（Woodside）合并石油业务•集团宣布签订买卖合同，剥离其在Cerrejón的33.3%的权益•在确认2021财年减值准备后，集团在新南威尔士动力煤矿（NSWEC）持有的资产的账面价值不再重大此外，由于管理层将在此定价环境下改变运营和投资计划，以减轻环境对现金流和估值的不利影响，因此对编制集团财务报表所用的重大判断和关键估计的潜在影响进行全面评估并不切实可行。但考虑到以上因素，集团认为NSWEC的关闭矿区的准备金额是最容易受到集团与《巴黎协定》1.5℃温控目标一致的情景的长期影响的负债，因为NSWEC可能会在当前最佳估计的剩余使用寿命之前无法以经济可行的方式对储备与资源进行开采。在这种情况下，关闭矿区活动的执行时间可能早于集团当前的最佳估计，从而影响关闭矿区的准备金额。力拓集团（RioTinto）在其2020年年度报告附注中指出，气候变化是其计算准备时考虑的估计不确定性来源之一。例证1-4—力拓集团–2020年年度报告1主要会计政策(iii)闭库、复原和环保义务（附注25）准备的计算存在重大的估计不确定性，成本估计可能因许多因素而异，包括：•相关法律或地方/国家政府要求以及对利益相关方的任何其他承诺的变化；•修复和退出方案复核；•复原过程中发现的额外修复要求；•出现的新复原技术；•降水率和气候变化；•预计闭库日期的变化；•折现率变化；以及•通胀的影响。如上所述，许多情况下，主体需要列出有关所依赖假设的详细信息（如工厂预计闭库日期）以及反映提前闭库影响的敏感性披露，以进一步解释这些因素如何影响主体所做估计的。92021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理一些人认为，气候风险以及未来可能的发展情况（包括主体当前业务模式的可持续性）对主体的影响的不确定性过高，故无法通过计量和量化的披露在财务报表中进行有意义的说明。在存在高度不确定性的情况下，主体通常应考虑披露其敏感性分析。如上文例证所示，在不确定性较高时，敏感性分析尤其有助于相关信息的传递。也有人会认为管理层尚未充分探索气候风险对主体财务状况和未来业绩的潜在影响，因此在进行相关估值和判断时没有考虑到气候风险。这种情况下，主体至少应考虑通过披露信息来澄清其无法在财务报表中反映气候风险，并解释其如何认为财务报表能够公允地反映主体的财务状况、财务业绩和现金流量。主体需要考虑披露气候相关判断。在评估持续经营时，应结合其他不确定性因素考虑与气候相关事项的信息。判断《国际会计准则第1号》还要求主体披露对确认金额有最重大影响的判断。由于许多判断也会受到气候相关事项的影响，因此主体需要考虑将这类判断予以披露。例如，气候相关的不确定性增加了评估火力发电厂剩余使用寿命的复杂性。在这种情况下，必须将气候风险的影响纳入《国际会计准则第1号》要求的判断披露中（参见第4节的例证4-1）。当主体考虑在其财务报表中披露与气候相关的假设和判断时，可能需要更新相关活动的流程。财务报告中的许多假设和判断一般是利用历史经验做出的。但随着气候相关问题的变化加快，历史经验的帮助可能不会太大。例如，主体可能需要监测私人部门和公共部门公开的气候问题相关计划和承诺以及实施的举措（包括但不限于技术、法律和社会发展）。持续经营《国际会计准则第1号》在解释“持续经营”时的表述为“除非管理层打算清算该主体，或打算停止经营，或别无选择只能这样做”，否则主体应以持续经营为基础编制财务报表。在评估以持续经营为基础编制财务报表是否适当时，应结合其他不确定性因素考虑与气候相关事项的信息。气候相关事项可能会给主体的持续经营评估造成影响，评估中可能会考虑对未来业务活动的性质和银行融资限制的假设。此外，主体还需要考虑对企业持续经营至关重要的外部因素，如水资源、能源、土地使用和废物管理等问题。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理10许多主体在进行持续经营评估时仅考虑未来12个月，然后得出结论认为持续经营的不确定性并不重大。但是，《国际会计准则第1号》规定，主体在评估是否以持续经营为基础编制财务报表时，需要考虑财务报告期后至少12个月的期间。换言之，如果已知的不确定性会对评估产生长期影响，此时仅考虑12个月的持续经营不符合《国际会计准则第1号》的要求。尽管主体可能得出结论认为持续经营基础仍然是适当的，但《国际会计准则第1号》仍要求需要就可能对主体持续经营能力产生重大怀疑的重大不确定性（如有）作出披露。而气候相关问题可能会带来使主体持续经营能力受到重大怀疑的事件或情况。这种情况下，虽然可以假设主体持续经营，但需要做出额外披露，对与假设相关的不确定性予以解释。劳斯莱斯控股有限公司（RollsRoyceHoldingsPlc）在其2020年年度报告（截至2020年12月31日）的持续经营披露中表示，基于对其截至2022年9月的18个月期间的全面持续经营审查，“……预计气候变化不会对集团截至2022年9月的持续经营评估以及集团未来五年的生存能力造成重大影响”。例证1-5—劳斯莱斯控股有限公司–2020年年度报告1会计政策气候变化集团管理层在编制合并财务报表时，特别是在本年度战略报告和制定净零目标所做披露中，对气候变化的影响予以了考虑。所考虑因素对财务报告的判断和估计没有重大影响，这与气候变化预计不会对集团截至2022年9月的持续经营评估和集团未来五年的生存能力产生重大影响的评估一致。集团具体考虑了以下因素：•集团持续投资新技术，包括动力系统的混合动力解决方案、持续开发更加高效的UltraFan航空发动机、测试可持续航空燃料、小型模块化核反应堆以及混合动力和纯电池电力推进。•集团持续针对自身设施投资现场可再生能源发电解决方案。该笔投资属于我们五年预测的一部分，能够帮助我们在运营和设施上实现到2030年温室气体零排放（范围1和范围2）的目标。•管理层考虑了气候变化对财务报表中关键估计的影响，包括：•评估非流动资产（如项目无形资产和商誉）账面价值减值时使用的未来现金流量的估计（见附注9）；112021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理例证1-5—劳斯莱斯控股有限公司–2020年年度报告•评估英国的递延所得税资产的可收回性时使用的对未来盈利能力的估计（见附注5）；以及•长期合同会计假设，例如考虑了我们对消费者和航空公司客户行为的未来预期的发动机飞行小时数假设水平（见附注16）。尽管许多情况下气候风险不会在短期内给持续经营造成重大不确定性，但该风险是评估主体持续经营能力时不可忽略的重要因素。如果分析发现主体的长期持续经营能力方面存在重大的不确定性，则主体应考虑针对这些不确定性进行披露。我们的看法气候风险正逐渐成为估计不确定性的主要来源之一，可能会增加应用国际财务报告准则时所需判断的复杂性。此外，主体在评估其持续经营能力时应考虑与未来气候变化相关的不确定性。因此，主体应确保对运用的假设和所作判断进行披露，并且披露应特定于主体，避免使用通用、样板式的披露。特定披露包括有关假设的可量化信息（如相关），及针对相同假设与已知市场预期存在偏差的解释。此外，主体还应进行敏感性披露（并对披露进行量化，如相关）以对主体依赖的估计中的不确定性进行说明。在评估与主体持续经营能力相关的不确定性时，除考虑预计会在短期内出现的气候风险的影响外，还应考虑短期外可能出现的气候风险的影响。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理122.不动产、厂场和设备2.1存在什么问题？《国际会计准则第16号——不动产、厂场和设备》规定，如果与某项不动产、厂场和设备相关的未来经济利益很可能流入主体且其成本能够可靠计量，则确认该项不动产、厂场和设备。不动产、厂场和设备项目应在其可使用经济寿命内折旧，折旧方式应反映该资产未来经济利益预期被主体消耗的模式。《国际会计准则第16号》要求在现实基础上估计资产的使用寿命和残值，并至少在每个财政年度末进行复核。法律可能要求主体承担某些不会直接增加预期从资产中产生的未来经济利益的支出，例如安全或环保设备的投入。根据《国际会计准则第16号》，这些支出符合确认条件，因为它们使主体可以从相关资产中获得的未来经济利益超过如果没有承担此类支出将产生的经济利益。对与不动产、厂场和设备相关的减值要求的讨论参见下文第3节。气候相关事项可能会影响不动产、厂场和设备项目的价值、其经济寿命和残值。2.2存在什么影响？气候变化、为解决气候变化而颁布的立法以及日益增长的社会压力有可能显著影响不动产、厂场和设备项目的价值、经济寿命和残值。例如，一些技术将通过立法逐步淘汰，可再生技术则由于较强的学习曲线效应以及研发投入而越来越具有成本竞争力，还有一些资产则容易受到极端天气事件的损害。特别是，主体在评估气候对其不动产、厂场和设备的影响时应考虑以下因素。•使用寿命——气候变化，包括相关立法，可能会影响不动产、厂场和设备项目的使用方式和使用时长。《国际会计准则第16号》要求主体至少在每年年末复核资产的使用寿命。主体在确定其资产的预期使用寿命从而确定此类资产的折旧年限时，将需要每年考虑气候相关因素。例如，主体需要评估其是否预期会提前关闭化石燃料生产资产（例如煤炭生产资产）或继续使用碳排放资产（例如高排放船舶）。同样，主体需要考虑其不动产、厂场和设备资产是否会受到间接影响，例如，当被用于为高排放行业的客户提供服务时。•业务模式——为实现与气候相关的目标将开发新的商业模式和项目，以减少碳排放。例如，碳捕获和储存可以使用枯竭的石油或天然气储层，并利用已部分折旧或全部折旧完毕的现有基础设施（例如，与生产或弃置油气田相关的管道或海上设施）。在这种情况下，随着关于此类资产未来132021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理使用的确定性程度的提高，主体应评估其是否需要改变现有设施的折旧方法和/或年限。也就是说，现有基础设施的使用寿命可以通过清洁能源项目来延长。•弃置——如果不动产、厂场和设备项目的使用寿命比之前预期的短，这将导致提前弃置，并且由于折现影响，弃置准备和资产账面价值中的弃置部分都会增加。此外，应该注意的是，根据《国际财务报告解释公告第1号——现有退役、复原和类似负债的变动》，对于经济寿命末期的资产，若该资产的账面价值小于弃置准备的潜在变动额，将会产生损益的波动。•残值——不动产、厂场和设备项目的残值也应至少在每年年底进行复核。虽然不动产、厂场和设备资产的残值通常在很大程度上是可预测的，然而，对于使用法定期限之前将被淘汰技术的二手不动产、厂场和设备而言，购买者可能相对较少，情况就不一定如此。在以下例证中，易捷航空在其年度报告中描述了其机队的残值如何受到气候变化的影响：例证2-1—易捷航空-2020年财务报表1A.重大会计政策不动产、厂场和设备残值（如适用）每年根据报告期末用于等龄资产的现行市场利率进行复核，折旧率按未来适用法进行相应调整。若有事件或情况变动显示账面价值可能无法收回，则会复核账面价值的减值。易捷航空将空客作为其唯一飞机供应商。这种依赖带来了估值风险，会在飞机退出机队时显现，因为届时易捷航空将依赖于未来对二手飞机的需求。在评估能够可靠计量情况下的残值和减值时，会考虑未来的发展动态，例如气候变化对技术、市场、经济或法律环境的影响。•开发成本——主体可能会在开发与新技术相关的基础设施（即，氢处理或碳捕获和储存（CCS）设施）方面产生支出。当（且仅当）与该项目相关的未来经济利益很可能流入主体且该项目的成本能够可靠计量时，则此类开发成本确认为不动产、厂场和设备项目。主体将需要考虑何时有足够和可靠的信息来满足不动产、厂场和设备的确认标准。这很关键，因为与现有技术相比，与新技术相关的资产的总项目成本将存在更多不确定性。因此，时间和成本超支的可能性更大。•大修或重新设计——在某些情况下，可能需要进行全面改造或重新设计以转换或重新利用现有资产（例如，海上油田服务行业中使用的特种船舶可能会重新用于为海上风力发电场提供服务）。如果此类活动导致资产部件的更换，主体将需要应用《国际会计准则第16号》中关于“重大检查和大修”2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理14主体将需要确保充分和适当的披露使使用者能够了解不动产、厂场和设备如何受到气候变化风险和风险敞口的影响。原则来确定额外支出的适当处理方式以及现有不动产、厂场和设备的账面价值。因此，主体可能需要重新考虑某些部件的使用寿命，这些部件预计将比之前预期的更早更换。•披露——如上文所述，气候相关事项有可能对不动产、厂场和设备项目的账面价值和会计处理产生重大不确定性。主体将需要确保充分和适当的披露使使用者能够了解这些风险和风险敞口。有意义的披露将解决有关不动产、厂场和设备的使用寿命、残值和弃置的不确定性，以及报告期内这些假设的任何变动。此外，主体可能希望考虑财务报表中列报的不动产、厂场和设备类别是否仍然适当。例如，主体可能会得出结论认为，不加区分地将使用不同技术和碳强度的电站进行合并披露将不再能提供有用的信息。关于披露要求的讨论，参见第1节。在以下例证中，法国电力集团在其年度报告中详细介绍了他们的可持续投资计划以及他们的举措将如何有助于实现他们对能源转型的承诺：例证2-2—法国电力集团-2020年财务报表20.4可持续投资、研究和开发以及其他用于保护环境和气候的支出20.4.1可持续投资2020年，集团继续实施其总运营投资计划，总投资额为165亿欧元，其中包括对无形资产和不动产、厂场和设备的总投资160亿欧元（见附注4和附注10.7）以及5亿欧元的金融总投资。作为其欧洲可持续发展活动分类工作的一部分，集团估计了其经欧盟验证为绿色的总运营投资率。根据所选方法，这些投资不包括金融投资总额或“公司”投资，（例如更新IT设备或车队）。2020年，集团近94%的投资实现了低碳目标：51%的投资涉及核行业，43%符合欧洲可持续发展活动分类法（目前采用基于技术专家组2020年3月报告的方法），特别是包括可再生能源（例如水电、风能和太阳能）的生产、网络和能源服务。这些数字可能会根据“分类法”法规的变动进行修订，特别是在2021年发布授权法案时。低碳投资策略也体现在将集团部分煤炭或燃油机组转换为低碳发电方式的目标上。通过法国的Ecocombust项目，集团的主要目标是通过制造可用于目前以煤炭为燃料的供暖或发电装置的创新生态燃料，优化其所有使用化石燃料的电站的性能。如果根据法国电力集团和生态和包容性转型部验证的初步工作计划所要152021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理例证2-2—法国电力集团-2020年财务报表求的技术试验和影响研究取得令人满意的结果，法国电力集团的目标是在2022年开始这种新燃料的工业生产。从2022年起，该燃料将与少数煤炭成分一起在科尔德迈工厂的锅炉中用于混烧。法国电力集团还通过投资新活动在能源转型中发挥作用。2017年，法国电力集团创建了初创孵化器EDFPulseCroissance，探索生态和数字化转型，为客户提供创新、有竞争力的产品和服务。EDFPulseCroissance是集团CAP2030战略的一部分，该战略旨在开发专注于无碳能源、客户服务和分散式能源解决方案的资产组合。2019年，EDFPulseCroissance投资了初创企业，并成立了由创业项目发展而来的子公司。其中之一是Hynamics，该子公司致力于生产和销售水电解制低碳氢，以满足工业和重载运输的需求。Hynamics还为在法国各地为重载电动车辆（如列车、公共汽车、垃圾收集车、商用车辆和内河运输船）安装充氢站网络做出了贡献。由于多年能源计划（PPE）将法国停止燃煤发电的最后期限定为2026年，而且由于Ecocombust项目，勒阿弗尔和科尔德迈工厂的折旧期结束时间在2019年上半年进行了变更，勒阿弗尔工厂设定为2021年，科尔德迈工厂设定为2026年（对于科尔德迈，日期仍可能根据关于Ecocombust项目的最终决定而改变）。集团还根据该多年能源计划针对法国岛屿领土采取行动，计划将目前使用燃油的电站逐步转用液体生物质燃料。法国电力集团承诺到2050年实现碳中和也体现其为承担法国的长期核费用（截至2020年12月31日为338亿欧元）而持有专用资产组合的管理政策。集团拟定的负责任投资者章程涵盖了三个领域，包括遵守联合国负责任投资原则、尊重主要国际人权协定以及负责任投资年度报告。此章程既适用于直接管理的资产，也适用于委托专业公司管理的资产。此外，2020年12月17日，集团完成了将其勘探和生产业务出售给Energean的交易（见附注1.4.2和附注3.1）。碳氢化合物勘探和生产业务（E&P）的逐步处置符合CAP2030战略的优先安排。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理16我们的看法气候相关事项有可能对不动产、厂场和设备的使用寿命、残值和弃置产生重大影响。气候变化以及促进可持续发展的相关立法增加了不动产、厂场和设备项目成为“搁浅资产”的风险，其账面价值无法再通过主体现有的业务模式收回。鉴于气候变化影响的不确定性，主体应加强披露，以使财务报表使用者能够了解和评估管理层在确认和计量不动产、厂场和设备项目时应用的判断。172021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理3.资产减值3.1存在什么问题？《国际会计准则第36号——资产减值》要求主体评估在每个报告期末（年末或中期报告日期）是否存在资产减值的迹象。如果存在减值迹象，《国际会计准则第36号——资产减值》要求主体进行减值评估。对于商誉、使用寿命不确定的无形资产以及尚未达到可使用状态的无形资产，《国际会计准则第36号——资产减值》要求每年进行减值测试，或在存在减值迹象时进行减值测试。减值迹象包括技术、市场、经济或法律环境对主体有不利影响的重大变化、资产报废的证据以及可观察到的资产价值减少的迹象。环境变化影响受到更多关注后，将触发规管行动，这将影响利益相关方的观点。相应的，商品的市场价格也将受到影响，促使主体改变经营方式。主体需要考虑该等事件和情况是否意味着减值。如果确定了一个或多个减值迹象，主体须确定资产或现金产出单元的可收回金额，并与其账面金额比较。在确定可收回金额时，主体需一并考虑环境变化的直接影响和间接影响。最后，《国际会计准则第36号——资产减值》要求主体披露充足信息，以便使用者理解对资产或现金产出单元进行减值测试的方法，例如重要估计和判断，以及导致确认减值损失的事件和情况。3.2存在什么影响？减值迹象政府管理环境变化的行为，例如按照《巴黎协定》承诺到2050年实现净零排放，可能意味着：•主体资产价值减少，且远超过随着时间流逝或正常使用预计会减少的幅度，原因是使用资产超过特定排放目标将受到处罚。此外，这可能意味着资产将比之前预计的更快被停止使用。•主体经营所处的市场、经济或法律环境存在重大不利变化。例如，法律要求上缴基于二氧化碳排放的碳积分可能意味着某些活动以目前的形式会导致利润降低甚至亏损。或者，引入法规来限制某些生产方法可能意味着需要投资或需要放弃生产。•主体所采用的技术存在重大不利变化，需要进行大量技术投资以适应市场的变化。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理18此外，利益相关方，如投资者、保险公司、供应商、贷款机构和客户，在决定投资或购买时，环保意识日益增强，也会考虑对某些行业的风险敞口。这些变化可能导致以下减值迹象的存在：•由于客户偏好的变化（例如，竞争对手推出更具可持续性的商品或服务），资产或现金产出单元的经济表现可能不如之前的预期。•一般成本增加，例如，当供应商转嫁更高的成本，供应商停止生产某些资产的零部件，以及由于极端天气事件的物理影响而使维护成本增加时，可能会对资产或现金产出单元的预期经济表现产生负面影响。•市场利率或其他市场回报率上升，这可能会影响计算资产或现金产出单元使用价值的折现率。反过来，这可能会大大减少资产或现金产出单元的可收回金额。例如，从事高碳排放或高洪涝风险行业的主体可能面临更高的利率，或者投资者需要更高的回报率来补偿他们因投资此类主体而面临的更高风险。而从事“绿色”行业的主体可能面临较低的利率，从而对其折现率产生积极影响。较高的折现率反映资产或现金产出单元特有的较高风险，将降低未来现金流的现值，并导致使用价值降低，反之亦然。•主体净资产的账面价值超过其市值。当投资者退出高排放行业时，主体的股价可能会受到负面影响，这可能导致其市值跌至其净资产的账面价值以下。•保险费用增加，因为保险公司将通过提高产品定价以应对环境变化的风险，例如赋予极端天气事件等物理风险更高的发生概率。最后，主体承诺减少其碳足迹或更普遍地减少其对环境的影响，可能意味着：•资产报废的证据。例如，主体可以放弃与其脱碳战略不相容的资产。•资产使用或预期使用的程度或方式在本期或之后不久发生重大变化，将对其产生不利影响。例如，主体可以考虑减少某些活动以减少其碳足迹和化石燃料使用量，或逐步淘汰高能耗资产。•主体被要求抵消其二氧化碳排放或主体为减少能源和/或水资源消耗而投资可能对资产或现金产出单元的运营成本产生负面影响。安塞乐米塔尔ArcelorMittal在其年度报告中描述了他们如何将气候变化的影响视为其减值评估的一部分：192021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理例证3-1—安塞乐米塔尔–2020年年度报告5.3包括商誉在内的无形资产和有形资产的减值公司认为其面临某些与气候相关的风险，这些风险可能会影响其对未来现金流预测的估计，而这些预测用于确定其集团现金产出单元和现金产出单元组合的可收回金额。随着向电动汽车以及风能和太阳能发电的转变，随着客户对各种材料内在和生命周期内的排放的理解加深，钢铁在某些领域体现出竞争优势，公司看到了更多的机会。公司最重要的气候相关政策风险是欧盟碳排放交易体系（ETS），该体系适用于其所有欧洲工厂。风险涉及公司的主要炼钢厂，这些工厂受到此法规的影响，但面对进口钢铁的竞争未受到保护。公司致力于实现《巴黎协定》的目标，并宣布2030年之前将欧洲碳排放量减少30%、2050年之前实现全集团碳中和的目标。这些宣布的目标需要大量长期投资，而这些投资有赖于一些尚未满足的要求，例如全球公平的竞争环境，获得丰富且价格可承受的清洁能源，促进必要的能源基础设施，获得可持续资金以支持低排放炼钢和加速向循环经济转型。因此，鉴于这些要求的不确定性，根据公司的最佳估计，上述重大长期投资不应包括在公司对其集团现金产出单元和现金产出单元组合可收回金额未来现金流的假设中。同时，公司正致力于中短期内开发一系列低排放技术，以促进向脱碳钢转型，包括智能碳路线和氢基直接还原铁路线，所需投资将被纳入公司的未来现金流预测，以及公司对合资企业已承诺和/或正在实施的资本支出的最佳估计。此外，公司对未来现金流的假设包括公司为获得碳排放配额而预计产生的成本的估算，这主要影响欧洲的扁钢业务。碳排放成本的假设是基于历史经验，减轻或以其他方式抵消此类未来成本的预期机会以及有关未来变化的可用信息。由于经济发展、向低排放技术转型速度的不确定性、为实现减碳目标而采取的政治和环保行动、监管变化和气候相关事项引起的排放活动，公司在可收回金额计算中使用的假设（如资本支出、碳排放成本和其他假设）本质上是不确定的，最终可能与实际金额不同。确定可收回金额《国际会计准则第36号——资产减值》将可收回金额定义为公允价值减去处置成本和使用价值的孰高值。当可收回金额基于使用价值，并需要对未来现金流进行估计时，《国际会计准则第36号——资产减值》要求主体的现金流预测基于合理且可支持的假设，这些假设代表了管理层对资产剩余使用寿命期间将存在的经济条件范围的最佳估计。此时，主体需要考虑风险的各种要素和方面，这些要素2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理20和方面可能作为对折现率或现金流的调整来处理。这些要素包括对金额或时间可能变化的预期、市场参与者在对主体预期从资产获得的未来现金流进行定价时将反映的其他因素，以及承担资产/现金产出单元固有不确定性的价格。由于气候变化影响普遍存在不确定性，而且用于评估假设的历史信息有限，在为未来现金流编制预测或预算时，预计会遇到重大挑战。现金流金额或时间的变化主体应考虑《国际会计准则第36号——资产减值》中关于在考虑环境变化因素时赋予外部证据更大权重的规定。考虑环境变化意味着需要解决有关未来影响的重大不确定性，这是主体无法控制的，并且需要纳入过去可能没有纳入的数据。因此，主体不能忽视外部证据，应考虑《国际会计准则第36号——资产减值》5中关于赋予外部证据更大权重的规定。主体应使用可获得的最佳信息，如果“合理可获得的信息表明其他市场参与者将使用不同的数据，或者存在其他市场参与者无法获得的主体特有的特质，例如主体特有的协同作用”，则应调整主体自身的数据。例如，主体可以使用预测的能源价格、商品价格或碳价格（我们参考下文例证3-7中的例子）。将预测价格纳入考量较为复杂，需要对相关的时间框架和所使用的气候变化情景等方面作出重大判断。例如，大宗商品价格预测可以从大宗商品经纪商或一些银行获得。而相关市场的现货碳价可以成为碳定价的起点。或者，主体可以从绿色金融网络（NGFS）、国际能源署（IEA）和《世界经济展望》（WEO）提供的碳定价的缩减版情景开始。主体需要结合所在管辖区来确定适当的信息来源。当确定了现金流预测的输入值时，下一个考虑因素是主体能够在多大程度上将这些成本转嫁给客户，这取决于具体的合同和市场价格弹性。海滩能源公司BeachEnergyLimited在下面的财务报表中披露了他们如何考虑气候变化的影响，并将碳定价纳入其减值评估的考量：例证3-2—海滩能源公司–2021年年度报告减值迹象和减值转回迹象的模型确定是否存在减值迹象时，在没有市场报价的情况下，对每个现金产出单元未来现金流的现值进行估计。这些估计需要重要的管理层判断，并受到风险和不确定性的影响，因此经济条件的变化也会影响用于折现未来现金流估计的假设和比率。5见《国际会计准则第36号——资产减值》第33(a)段，关于使用价值的计量。另见本刊物第5节，了解涉及公允价值减去处置成本的计量的公允价值确定。212021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理计算也考虑了目前的气候变化立法，并继续关注未来围绕气候变化风险的不确定性。这些风险可能包括现金产出单元的一部分矿产储备无法以经济上可行的方式采掘；由于对气候变化的政策、监管（包括碳定价机制）、法律、技术、市场或社会反应，极端天气事件严重程度增加导致的急性风险相关的物理影响，以及气候模式长期变化导致的慢性风险相关的影响，市场对集团产品的需求有所减少。在大多数情况下，未来现金流的现值对下文概述的假设最为敏感。尽管澳大利亚目前没有碳定价机制，但集团已进一步评估其在澳大利亚的生产资产的账面价值及其对应的净现值，包括碳价格斜率由25美元/吨二氧化碳当量到2030年增至50澳元/吨二氧化碳当量，然后到2040年增至70澳元/吨二氧化碳当量（实际金额），在评估时纳入对碳捕获和存储的益处的考量，以及与公司“双25”计划相关的项目的交付（如果该计划已经实施，将不会导致于2021年6月30日需要任何减值）。每个现金产出单元未来现金流的现值是使用以下假设估算的，这些假设参考了外部市场预测，至少每年进行两次。所用假设考虑了合同价格和可观察的市场数据，包括远期价值和外部市场分析师的预测。包含未来投资关键在于了解主体是否需要进行这些投资来继续运营现有的资产，从而使其成为对现有资产的维护。在存在重大不确定性和判断的情况下，采用多情景概率加权法预期现金流量可能更加适当。另一个需要考虑的方面在于是否需要在现金流量预测中考虑固定资产投资，以确定资产或现金产出单元的可收回金额。当评估公允价值减去处置成本时，如果市场参与者会进行此类投资，则应反映这些投资。但是，在评估现金产出单元的使用价值时，《国际会计准则第36号》中的指引更加规则导向。未来现金流量是基于资产当前状况进行的估计，不包括因主体尚未承诺的未来重组或改善资产业绩而产生的预期未来现金流入或流出。于是一个问题应运而生，即在某一主体试图实现某些可持续发展目标或减少其二氧化碳排放量的情况下，将需要资本投资，则应在多大程度上将此类现金流量包含在考量中。关键在于了解主体是否需要进行这些投资来继续运营现有的资产，从而使其成为对现有资产的维护。相比之下，如果此类资本投资实际上代表对资产的改善或增强，则仅在该主体承诺并已实际开始投资的情况下，才应将该投资包含在考量中。使用多种情景在考虑可能出现哪些不同的环境变化情景时，也会产生重大不确定性和判断，例如，脱碳速度和全球平均气温上升的程度。当主体在重大不确定性和判断的情形下使用预期现金流量法计算使用价值时，采用多情景概率加权法可能比单一最佳估计法更适当（见例证3-3中的示例）。在实践中，这可能意味着需要使用不同的概2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理22率加权情景（即最坏情景、基准情景和最佳情景），同时考虑不同的定价曲线。即使在使用概率加权情景方法的情况下，主体仍需考虑就未反映在现金流量中的一般不确定性和风险调整折现率。情景分析尤其适用于受影响程度较大的行业，如采掘业和制造业。受影响程度较小的行业可以将环境变化风险纳入有关折现率的考量，并进行敏感性分析。关于公允价值的讨论，参见本刊物第5节。乐购在年度报告中描述了公司如何对现金流量预测进行概率加权并考虑气候变化情景，如下所示：例证3-3—乐购-2021年年度报告减值方法-使用价值-零售使用价值计算的估计包括折现率、长期增长率、未来现金流量的预期变化（包括数量和价格）以及分配到各现金流量情景的概率。估计是基于过往经验和对市场未来变化的预期而做出，包括当前的经济形势和全球经济、竞争对手的活动、市场动态、不断变化的客户行为、零售业面临的结构性挑战以及集团经营规模所提供的弹性。现金流量预测是基于集团内部三年预测而做出的，预测结果由董事会复核。五年预测系基于三年预测和管理层预期外推得出，五年以上的预测根据估计的长期平均增长率做出。零售业务的长期增长率是基于受认可的机构的通胀预期而确定。本年度，集团采用预期现金流量法，对不同的现金流量情景进行概率加权。最大概率权重适用于内部三年预测所得出的现金流量。其他情景考虑了英国脱欧、新冠肺炎疫情、宏观经济衰退和气候变化所带来的风险，与生存能力声明中的情景保持一致（见战略报告中的长期生存能力声明）以及经济上行情景。埃尼在情景分析中未考虑气候风险，而是描述了由于与石油和天然气行业相关的气候风险的增加，折现率所产生的变化。例证3-4—埃尼集团-2020年年度报告非金融资产减值与资产使用相关的未来现金流量的折现率是根据埃尼的加权平均资本成本而估计，并进行了调整，以抵销集团运营所在国家经营环境的特定风险（加权平均资本成本有所调整）。2020年，埃尼的加权平均资本成本为6.7%，较2019年（7.4%）有所下降，这主要是由于基准国家无风险资产收益率下降，变为负值。这一趋势因埃尼股票的短期波动性提高（基于独立来源确定的贝塔系数）而有所放缓，与上一年相比，埃尼股票的短期波动性受到石油和天然气行业较大感知风险的影响，这一感知风险是由气候相关风险和行业结构性弱点而造成，而疫情也使得该风险有所增加。232021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理趋势因埃尼股票的短期波动性提高（基于独立来源确定的贝塔系数）而有所放缓，与上一年相比，埃尼股票的短期波动性受到石油和天然气行业较大感知风险的影响，这一感知风险是由气候相关风险和行业结构性弱点而造成，而疫情也使得该风险有所增加。可靠的现金流量预测期间由于气候变化，一些主体在编制未来几年的现金流量预测时可能会遇到重大困难。面临重大气候变化风险的主体将需要评估对所应用的增长率的影响，甚至可能需要考虑负增长率。由于存在主体无法控制的重大不确定性，需要仔细考虑可靠的现金流量预测期间以及气候变化对现金流量预测最后一年所适用的增长率的影响。尽管《国际会计准则第36号》规定，使用价值的现金流量预测所涵盖的期间最多不超过5年，但如果有正当理由，允许涉及更长的期间。由于气候变化，一些主体在准备上述期间之后几年的现金流量预测时可能会遇到重大困难。根据短期现金流量推定长期现金流量也可能会产生挑战性的问题。其他主体可能需要在计算终值之前进行更长时间的预测，一些主体甚至会发现应该对资产或现金产出单元的全部剩余估计使用年限进行现金流量预测。终值许多长期资产的使用价值主要取决于终值，因此基于现金流量预测最后一年的现金流量水平和适用增长率而确定。因此，至关重要的是要确保现金流量预测的最后一年具有一个可持续的水平，并反映气候相关方面的内容。否则，主体可能需要进行调整，以反映应对气候变化影响的未来支出（见上文关于包含未来投资的讨论）。确保所应用的增长率适当且考虑到气候相关事项的影响是非常重要的。《国际会计准则第36号》规定，应用的增长率应保持不变或有所下降，除非较高的增长率更为合理。面临重大气候变化风险的主体将需要评估对所应用的增长率的影响，甚至可能需要考虑负增长率。此外，当需要分阶段考虑不同的增长率时，估计终值可能尤其困难。在以下例证中，意大利恩耐股份有限公司披露了公司在减值测试中对气候变化的考量，尤其是气候变化对终值和假设增长率的影响。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理24例证3-5—意大利国家电力公司-2020年年度报告商誉名义增长率（g-rate）相当于电力和/或通货膨胀的长期增长率（取决于所涉及的国家和业务），且在任何情况下均不高于参考市场的平均长期增长率。集团还考虑到了气候变化的长期影响，尤其是基于所涉及业务的具体特征，根据2030年至2050年电力需求的变化，在估计终值时考虑长期增长率。因此，集团根据与能源转型相关的趋势确定了战略发展方向。资本的使用始终侧重于通过开发使用可生能源的发电资产来实现脱碳，以及与网络发展相关的支持性基础设施及实施平台模式，从而充分利用技术和数字发展，这将推动能源消费向电气化转变，为最终用户开发新的服务。2020年，意大利国家电力公司更新了其脱碳策略，以反映新的2021年至2023年战略计划中设想的可再生能源加速普及和火力发电能力降低等情况。在2020年资本市场日，该公司按照《巴黎协定》的目标设定了2030年的目标。在2020年的财务报表中，该公司表示，商誉减值测试中使用了相同的假设：例证3-6—意大利国家电力公司-2020年年度报告……英国石油公司在其年度报告中披露了公司修改其定价假设的方式，以及这些定价假设与外部定价预期的对比情况。例证3-7—英国石油公司-2020年年度报告在评估气候变化的影响和向低碳经济转型过程中做出的判断和估计公司在编制财务报表时考虑了气候变化和向低碳经济的转型。这些因素可能会对以下讨论的公司资产和负债的当期报告金额产生重大影响。投资减值能源转型可能会影响石油和天然气等商品的未来价格，进而可能会影响不动产、厂场和设备的可收回金额以及石油和天然气行业的商誉。2020年，管理层对252021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理使用价值减值测试中根据最佳估计确定的石油和天然气的价格假设有所降低，所涉期间延长至2050年。修订后的假设处于管理层考虑的外部预期范围内，且大致符合与巴黎气候变化协定目标一致的一系列变革路线。由于假设的价格较低，2020年子公司持有的属于Upstream业务分部的石油和天然气资产的某些投资确认了减值。能源转型也可能影响勘探前景的未来发展或可行性。较低的价格假设及为制定公司新战略所做的工作使得公司在2020年对勘探资产和无形资产可回收程度进行了复核。随后某些无形资产被核销，导致公司对持有这些资产的子公司的投资确认了减值。……各主体应披露气候变化和气候相关目标转化为假设并反映在减值测试中的方式。披露如果主体在其减值测试中使用重大假设和判断来反映气候风险，应反映在披露部分。重要的是披露气候变化和气候相关目标转化为假设并反映在减值测试中的方式，或者未考虑到这些因素的原因。例如，承诺到2050年实现《巴黎协定》净零排放目标的主体可考虑披露将这些因素转化为对商品定价、征收税费、资产强制报废、撤资等的假设的方式。这将有助于使用者了解该主体在其财务报表中披露的内容与年度报告的其他部分（例如可持续发展报告或新闻稿）之间的关联。关于披露的更多讨论，参见第1节。科尔斯阐述了已发布的气候变化目标对财务报告的影响，该主体表示，尚未发现气候风险对财务报告产生任何重大影响。例证3-8—科尔斯集团-2021年年度报告预期未来现金流量预期未来现金流量是基于集团最新董事会批准的内部五年预测而做出，能够反映管理层对各资产或现金产出单元的收入、支出、资本支出和现金流量的最佳估计。内部预测考虑了新冠肺炎疫情对收入和支出的持续性影响。售价及直接成本的变动是基于过往经验及管理层对集团运营所在市场未来变动的预期而确定。此外，通过对集团气候变化风险评估的定性审查，气候变化相关风险对商誉账面价值的潜在财务影响也被纳入考量范围。该审查未识别出任何重大财务报告影响。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理26在计算资产或现金产出单元的公允价值减去处置费用后的净额（FVLCOD）时，未来预期现金流量还包括合理可用的市场参与者假设，如改良资本性支出。敏感性分析有助于解释所用输入信息可能发生的合理变化对主体的影响，或减值所需的假设变化。参见例证3-1。我们的看法•某些资产、流程或活动将受到气候相关业务要求的影响程度，以及气候相关风险和机会将对主体的前瞻性信息产生的影响（如预测期的现金流量预测），可能需要我们做出重大判断。•各主体应考虑使用者在评估主体所面临（或不面临）的气候相关风险时所依赖的信息。272021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理4.准备4.1存在什么问题？《国际会计准则第37号——准备、或有负债和或有资产》要求在主体因过去事件而承担现时义务（法律义务或推定义务）时对准备进行确认，该义务的履行很可能要求含有经济利益的资源流出主体，并且主体需要对该义务做出可靠的估计。同时，《国际会计准则第37号》要求主体不得确认未来经营亏损金额。除亏损合同外，需要确认为准备的金额为报告期末履行现时义务所需支出的最佳估计。就亏损合同而言，需要确认为准备的金额并非基于对预期结果的估计。相反，该准备反映了履行该合同的成本与未履行该合同而发生的补偿或处罚两者之中的较低者（无论主体预期做什么）。上述准备的确认条件中，如有任何一条未得到满足，则主体不应确认准备，但主体可能会产生或有负债。虽然主体无需确认或有负债，但需要对或有负债进行解释性的披露，除非资金流出的可能性很小。《国际会计准则第37号》要求进行披露以便使用者了解准备和或有负债的性质、时间和金额。对于准备和或有负债，包括存在与任何资源流出的金额或时间有关的不确定性的迹象。为应对气候变化后果而采取的行动可能导致新负债确认或新或有负债披露。4.2存在什么影响？当主体采取行动以应对气候变化的后果时，这些行动很可能会导致新负债的确认，或者在不符合确认标准的情况下，需要披露新的或有负债。尤其是，主体在评估气候对准备和或有负债的影响时应考虑以下因素。新的法律法规为应对气候变化引入的法规可能会产生一些以前不存在的新义务。例如，针对产品的回收或清除引入新的要求，欧盟关于“2003年废弃电器和电子设备”的第一条指令便是一个例子。6如果拟定了新的法律但尚未颁布，则只有在法规几乎确定会按照起草的方式颁布时才会产生义务7。在众多司法管辖区中，只有在法律正式颁布后才会这样做。6《《国际财务报告解释公告第6号——参与废弃电器和电子设备特定市场产生的负债》因参与特定市场产生的负债——废弃电气和电子设备的制定旨在为识别根据《国际会计准则第37号》第14(a)段确认准备的义务事项提供指引。然而，《国际会计准则第37号》中的现有指引要求在存在过去的义务事项并且能够合理计量可能发生的资源流出的情况下确认准备。7参见《国际会计准则第37号》第50段2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理28如下文例证1所示，如果不存在发生未来支出的现时义务，则在未来以特定方式运营而产生支出的法律要求本身并不能证明确认准备是合理的。例证1：承担未来支出的法律要求根据2021年通过的法规，自2025年6月30日起，主体必须使用氢气或其他低碳替代品更换所有自有物业的燃气供暖系统。公司要到2026年才会开始更换供暖系统。在2022年、2023年和2024年报告期末，未发生任何产生义务的事项。只有当供暖系统被更换或法规生效时，才会因过去的事项而产生现时义务。截至2025年12月31日，由于主体尚未更换供暖系统，根据法规仍没有义务事项从而需要将相关替换成本确认为准备。但如果截至2025年12月31日，经确定有可能因主体未替换供暖系统而遭受罚款和处罚，则应将相关罚款和处罚的最佳估计金额确认为准备。主体应对公开承诺是否会产生推定义务进行评估。气候变化以及由此产生的相关法规需要对过去的判断进行重新考虑。此外，政府可能会引入新的税收制度来鼓励或阻止一些特定的活动，例如，对企业使用的能源征收环境税。应用《国际财务报告解释公告第21号——征收》中的指南，在这种能源消耗的情况下，根据相关法规产生支付义务的活动是确认准备的义务事项。推定义务主体可以公开承诺以某种方式或开展某些活动以应对气候变化。这类主体必须对其是否产生了需要确认准备的推定义务进行评估。根据《国际会计准则第37号》，只有那些产生于过去的事件并独立于主体的未来行动而存在的义务才能被确认为准备。弃置与资产报废义务由于煤炭或石油和天然气工厂等资产被认为具有无限的使用寿命，以前尚未为其弃置成本确认准备。然而正如荷兰皇家壳牌公司在以下摘录中所披露的那样，气候变化以及由此产生的相关法规可能需要对这一判断重新进行考虑，并确认新的弃置准备或披露新的或有负债：例证4-1—荷兰皇家壳牌公司-2020年年度报告附注25–法律诉讼和其他或有事项生产设施的弃置和修复行业惯例曾经是不确认有关石油产品和化学品制造设施的弃置和修复准备。这是由于这些资产被认为具有不确定的使用寿命，因此被认为需要经济利益流出的可能性很小。292021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理2020年，集团考虑了宏观经济基本面的变化，以及对制造业务条线的改组计划。同时，集团重新考虑了继续不确认制造设施的弃置和修复准备是否仍然合适。得出的结论是，制造设施具有不确定的使用寿命的假设不再合适，并且对是否需要确认弃置和修复准备还是披露或有负债进行了复核。2020年，已为某些寿命较短的制造设施确认了准备（见附注18）。除了主体需承担的新的弃置义务外，气候变化或相关法规也可能导致主体需要提前弃置某些资产。受折现影响，这将导致先前确认的准备增加。在《国际财务报告解释公告第1号》的要求下，相关不动产、厂场和设备资产账面价值中的弃置部分金额也将增加。气候相关事项导致的弃置活动估计成本的变化也可能影响现有弃置和资产报废义务的计量，正如英国石油公司BP和力拓集团RioTinto在以下摘录中进行的讨论：例证4-2—英国石油公司-2020年年度报告1.重要的会计政策、判断、估计和假设在评估气候变化的影响和向低碳经济转型时所做的判断和估计准备：弃置能源转型可能会推动石油和天然气行业资产的弃置，从而增加与弃置相关的准备的现值。集团的大部分Upstream业务分部的石油和天然气资产预计将在未来二十年内开始弃置，假设现金流保持不变，管理层预计在预期的时间范围内的任何合理变化不会对Upstream业务分部与弃置相关的准备产生重大影响。弃置成本估计基于已知的监管环境和外部环境进行。这些成本估计在未来可能会发生变化，包括受到向低碳经济转型结果的影响。例证4-3—力拓集团-2020年年度报告附注25准备（包括退休后福利）根据标的资产的已使用年限和接近关闭的程度，对关闭活动的基本成本进行了不同程度的估计。对于即将在十年内关闭的资产，关闭计划和成本估算得到了2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理30例证4-3—力拓集团-2020年年度报告详细研究的支持，并随着关闭日期的临近而不断完善。这些和关闭相关的研究考虑了气候变化和对预期气候条件的应对能力的计划（特别关注降水率）。对于新的开发项目，考虑气候变化和最终关闭条件是审批流程的一个重要部分。对于寿命较长的资产，关闭矿区的准备金额通常基于概念层面的研究，并至少每五年更新一次；随着时间推移，这些研究越来越多地将矿区关闭时的气候条件预测信息纳入考虑。(a)土方工程修复的一个关键组成部分是利用主要由柴油驱动的重型移动设备，对受采矿活动干扰的地区进行重新绿化。在为我们的车队开发低碳解决方案时，这可能包括在矿山服务年限期间对车辆进行电气化改造。关闭成本估计中的重型移动设备的预测现金流是基于现有的燃料来源；如果这些动力来自于可再生能源，这些现金流可能会减少。(b)长期水资源管理涉及由于酸性岩排水和其他环境承诺而对水资源进行的关闭后处理，并且是我们关闭小组的研究和开发重点。在大宗土方工程和拆除活动完成后，水资源处理会持续多年，故将受到气候变化影响（如降水率），并改变需要处理的水量。目前我们无法准确预测这种情况可能对关闭准备产生的影响，因为我们的一些场地可能处于更干燥的气候环境中，而另一些场地可能会处于更大降雨量的环境中。另一个考虑因素涉及处理过的水资源的替代性商业用途，这种用途可以支持最终将这些费用转移给第三方。亏损合同与使用新的环保材料或工艺相关的成本增加可能意味着以前预计会盈利的合同现在预计将出现亏损。如果确定为亏损状态，可能需要按照退出合同的最低净成本确认准备，即履行合同的成本和因未能履行合同而产生的任何赔偿或处罚，以较低者为准。然而，如果退出合同时未要求支付任何罚款或赔偿，则不允许确认任何准备，即使该主体选择履行合同。气候变化和相关的立法变更可能意味着某些业务不再可行。业务模式气候变化和相关的立法变更可能意味着主体当前业务的某些领域以其当前形式不再可行，例如与石油钻探或制造柴油发动机相关的业务。这可能意味着合同项目或资本承诺被搁置，从而可能导致亏损合同，或者在更极端的情况下，个别部门或业务的重组或关停。各主体将需要评估业务模式的变更是否以及何时需要确认相关的重组准备。法律诉讼在大多数情况下，评估和法律诉讼相关的准备金额是最困难的任务之一。这主要是由于司法程序本身固有的不确定性，可能会很漫长和繁琐。一个主体是否应该为解决案件的费用或履行法院作出的任何裁决确认准备，将取决于根据适当的法律意见对特定情况进行的合理评估。各主体可能预计未来与气312021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理候相关的诉讼会变得更为普遍，而且结果更加不确定，正如荷兰皇家壳牌集团在以下披露中所讨论的那样。例证4-4—荷兰皇家壳牌集团-2020年年度报告附注25-法律诉讼和其他或有事项气候变化诉讼在美国，一些市政当局和/或州已经对包括荷兰皇家壳牌集团在内的石油和天然气公司提起了18起诉讼。原告要求被告对各项索赔进行赔偿，包括海平面上升对其公共和私人基础设施造成的伤害，以及被告的化石燃料产品引起的其他和气候变化影响相关的指控。一个螃蟹捕捞业团体也提起了类似的诉讼，指控由于与海洋有关的气候变化对其渔业造成了损害。在荷兰，一群环境非政府组织（eNGO）和个人索赔者已经对壳牌提起诉讼，要求法院裁定壳牌的活动和销售的能源产品引起的排放水平是非法的，到2030年，要求本集团将这些排放至少（净）减少45%，或者35%或25%（与2019年的水平相比）。管理层认为这些事项的结果应以对壳牌有利的方式解决，但这些诉讼的最终结果及其对本集团未来运营、收益、现金流和财务状况的潜在影响仍有很大的不确定性。与气候变化相关的新立法也可能意味着现有法律诉讼很可能（而不再是“可能”）导致现金流出，因此需要确认准备，而不是披露或有负债。相关情况下，公司应披露在计提准备时如何考虑气候变化。披露气候变化的影响及其时间尚不确定。主体将需要确保充分和适当的披露令使用者能够理解这些不确定性并在确认和计量准备时做出的假设和判断。相关情况下，公司应披露在计量准备或披露或有负债时如何考虑气候转型，披露关键假设的取值（如弃置导致的现金流出的时点），报告期内关键假设的任何重大变化及其原因，以及重大的弃置准备对成本或时间点假设变化的敏感性。关于披露的更多讨论，参见第1节。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理32我们的看法气候相关事项有可能对准备的确认和计量以及对或有负债的披露产生重大影响。然而，根据《国际会计准则第37号》，只有那些产生于过去的事件并独立于主体的未来行动而存在的义务才能被确认为准备。鉴于评估气候变化的程度和影响所涉及的重大不确定性，主体应确保提供充分的披露，以使财务报表的使用者理解这些不确定性，并理解管理层在计量准备或披露或有负债时如何考虑到气候转型，以及在确认和计量准备时作出的假设和判断。332021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理5.公允价值计量5.1存在什么问题？《国际财务报告准则第13号——公允价值计量》将公允价值定义为退出价格，并要求主体使用市场参与者在为资产或负债定价时使用的假设。公允价值不是特定于报告主体的价值，也不是特定于风险评估或特定协同效应可能异于其他市场参与者的某一市场参与者的价值。由于公允价值关注主要（或最有利）市场的市场参与者在为资产或负债定价时会考虑的因素，因此在确定气候变化是否以及在何种程度上可能影响用于计量公允价值的假设时需要保持谨慎。这可能包括，例如，市场参与者认为气候相关风险将如何影响资产或负债的价格；为应对气候变化而对资产施加的限制的影响（如果它是资产的特征）；非金融资产在物理上可能的、法律允许的和财务上可行的情况下被假定为主体当前的最佳用途。《国际财务报告准则第13号》要求主体优先使用可观察输入值而非不可观察输入值。如果风险尚未在市场中定价，并将影响公允价值层级中公允价值计量的分类（作为一个整体），这可能会更具挑战性。除其他披露要求外，《国际财务报告准则第13号》要求各主体提供一份叙述性说明，描述经常性的第三层次公允价值计量对所使用的不可观察输入值变化的敏感性，前提是这些输入值的变化将对公允价值计量产生重大影响。对于金融工具，需要进一步提供关于合理且可能的替代假设的影响的定量信息。主体应确保公允价值计量恰当考虑相应的气候相关风险因素。5.2存在什么影响？计量主体应确保公允价值计量适当考虑相应的气候相关风险因素。气候变化可以对主体现在或未来的资产和负债产生切实的影响（例如，水位上升、天气模式变化、污染水平增加）。政府或主体对气候变化的应对可能是已知的（例如，立法或法规的变更，对商定的目标作出承诺，或增加开支来减轻污染的影响）或只是预期的（例如，商业模式的潜在变化，消费者、竞争对手、供应商、贷款人和投资者的行为改变）。所有这些都可能影响资产或负债的公允价值，无论风险或机会是实际存在的还是预期会发生的。《国际财务报告准则第13号》要求公允价值计量与被计量资产或负债的计量单元保持一致。因此，主体需要了解哪些资产和/或负债与气候相关，并确保它们不会重复计算或忽略相关因素。例如，与气候变化有关的预期成本增加可能会影响矿业公司持有的一项固定资产的价值，以及相关的修复准备。然而，当计量固定资产的公允价值时，主体只需要考虑市场参与者为资产定价时考虑的那些输入值。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理34如果市场参与者考虑对资产或负债的固有风险或估值技术的风险进行调整（例如，估值技术未明确地考虑与气候相关的事项），那么应将这种风险调整在公允价值的假设中加以考虑。然而，尽管对气候相关因素的关注度越来越高，但将这些因素纳入公允价值计量可能特别具有挑战性，并且可能无法观察此阶段的输入值。在某些情况下，可能不存在计量、验证和监测相关方案的标准框架。在其他情况下，原则上可以同意变更，但变更的时间可能未知或可能会发生变化。即使主体可以量化风险并估计其发生时间，市场和市场参与者可能还不知道如何在资产或负债的价格中对其进行调整。因此，主体需要考虑是否以及如何在公允价值计量中考虑气候相关风险。市场参与者对气候风险进行可靠定价并将气候变化变量纳入估值的能力预计将逐步提高。这可能类似于市场参与者从伦敦银行同业拆放利率（Londoninterbankofferingrate，LIBOR）折现转向隔夜指数掉期（overnightindexswap，OIS）折现的渐进过程。在某一段时间，只有部分市场参与者转而使用OIS折现，其他人继续使用LIBOR折现。在转型期间，主体可能需要做出重大判断以确定适当的市场参与者假设。在考虑是否应对公允价值计量进行调整时，可能涉及以下问题：•市场参与者是否可能将气候变化变量纳入公允价值计量？主体可能在使用和评估资产的过程中考虑气候变化变量的影响，但是如果其他市场参与者未将这些变量纳入交易，那么将它们作为《国际财务报告准则第13号》公允价值计量中的输入值是不适当的。•当使用市场法时，在选择适当的对标对象时是否考虑了气候变化变量？所选对标对象显示出与被评估项目类似的气候风险因素暴露是至关重要的。例如，在对一家石油公司的投资进行估值时，对于一家大力投资开发可再生能源产品的石油公司，其股权估值可能不同于一家未作产品转型的类似石油公司。如果使用具有不同气候风险因素的对标对象，可能需要对其进行调整。•当使用对标对象来计量流动性较差的无抵押衍生工具交易对手的信用估值调整（CVA）时，在选择适当的对标对象时是否考虑了气候变化变量？352021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理财务报表使用者将需要了解是否以及如何在方法和输入值中纳入相应的气候相关风险因素。如果未可观察到的特定于交易对手的信用利差，并且使用了对标对象，则当该交易对手实质性地暴露于气候风险时，可能需要调整CVA计量（前提是该调整与市场参与者将进行的调整一致）。•是否考虑过对资产的任何限制？如果限制是被计量资产的特征（不同于主体本身的特征），则应将限制因素计入公允价值计量。例如，如果作为碳捕获计划的一部分，森林的一部分领域被限制采伐，则应考虑该限制因素，因为它确实代表了被计量资产的一个特征。当采用收益法（例如，现金流量折现法）时，可能涉及以下问题：•该方法是否包含了气候风险因素的影响，如有，则包含范围多大?主体需检查预期现金流量和/或折现率因素是否存在气候风险因素，以及是否逻辑自洽。例如，对一家生产内燃机的汽车公司进行股权估值，考虑到威胁内燃机使用寿命的监管风险，在其现金流量预测中假设内燃机销量永续增长可能不妥。•是否重复计算了任何气候变化风险因素？应避免重复计算现金流量预测和折现率的风险。相反，如果风险未在现金流量中充分体现，则有必要对折现因素进行调整（前提是该调整与市场参与者将进行的调整一致）。针对非金融资产，可能涉及以下问题：•应对气候风险的进展是否改变了主体当前对资产的使用情况?•是否有迹象表明市场参与者改变了对类似资产的使用情况?•资产是否受到当前和/或预期气候变化（例如水位升高、气候模式变化）的积极或消极影响?•当前使用是否与其最佳用途有别，为什么?例如，搁浅资产在主体看来可能价值不高（可能该资产未被主体纳入气候变化转型商业计划），但《国际财务报告准则第13号》将从市场参与者的角度考虑其最佳用途，从而可能导致公允价值计量高于主体的当前使用假设情况。披露无论主体是否有能力在计量公允价值时调整相关风险，披露这些风险及其潜在影响都很重要。尤其是，财务报表使用者将需要了解是否以及如何在方法论和输入值中纳入相应的气候相关风险因素。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理36在气候风险因素对公允价值计量产生重大影响的情况下，将需要进行额外披露，尤其对于归类为公允价值层级第三层级的项目。这包括估值过程中的任何变化，以及对不可观察输入值变动的敏感性以及这些输入值之间的相互关系。主体可能需要考虑是否需要额外信息来实现《国际财务报告准则第13号》中的披露目标。如果主体希望传递更多信息（如主体纳入气候相关因素是出于自身其他目的而非财务报告目的），主体需要考虑在财务报表中披露是否适当，否则更为可取的方法是披露在管理层讨论和分析（MD&A）。如下例证5-1包含可纳入财务报表的披露例证。该例证针对第三层次公允价值计量，描述了气候变化对公允价值计量相关输入值的影响；还强调了气候相关因素（如水资源短缺、火灾风险）如何影响市场参与者所考虑并用于公允价值计量的输入值。例证5-1—蒙迪集团-2020年年度报告14林业资产就公允价值计量层级而言，林业资产的公允价值为第三层次计量，与往年一致。以下假设对集团林业资产的估值具有重大影响：•净售价定义为售价减去运输、收割、提取和装载的成本。净售价以第三方交易为依据，并受木材种类、成熟度和位置的影响。2020年，使用的净售价从等值于南非兰特的每吨15欧元至45欧元不等（2019年：每吨17欧元至48欧元），加权平均为每吨28欧元（2019年：每吨31欧元）。•用于将造林土地公顷换算为立木吨数的换算系数取决于树种、木材成熟度、地理位置以及各类其他环境因素，如气候变化对水资源短缺和火灾风险的预期影响。2020年，换算系数为8.2至23.6（2019年：8.5至24.3）。•根据对南非林业资产相关风险的评估，未成熟木材的风险溢价为14.3%（2019年：13.9%），在未成熟木材尚未成熟的年份适用。成熟木材的风险溢价为4.0%（2019年：3.5%）。适用于未成熟和成熟木材的风险溢价包括气候变化对水资源短缺和火灾风险的预期影响因素。372021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理我们的看法主体应确保纳入公允价值计量的任何气候变化变量均为市场参与者为资产或负债定价时所考虑的变量，从而确保其符合《国际财务报告准则第13号》的计量要求。主体在其公允价值计量中考虑气候相关因素时可能需要使用重大判断，这可能导致更多估计不确定性，且需要更加透明的披露。2021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理38附录：其他气候相关会计考虑因素我们列出如下可能对主体产生影响的其他和气候相关的潜在会计考虑因素。随着实践的发展和更多信息的获得，我们将更新刊物，并单独处理其中的一些问题。准则潜在会计考虑因素《国际会计准则第2号——存货》销售存货带来的盈利是否减少（由于碳抵销费用、额外进口关税、产品转换/重新设计成本）或存货是否过时（因客户需求或监管限制变化）？是否应将生产过程中征收的排放税计入存货的生产成本中？《国际会计准则第10号——报告期后事项》报告日之后发生的特定监管或市场发展是否代表非调整事项？《国际会计准则第12号——所得税》主体产生未来应税利润的能力如何受到气候相关发展的影响？是否有实质性生效的和气候相关变化有关的税收制度（例如，对某些部门、地区、活动的处罚或成本抵扣限制），且这些制度对主体预计缴纳的所得税是否会产生重大影响？《国际会计准则第19号——雇员福利》主体的雇员福利是否取决于特定气候相关目标的实现？《国际会计准则第20号——政府补助会计和政府援助披露》是否针对特定气候相关举措引入或修订了政府激励措施或援助？与气候相关目标或倡议挂钩的政府拨款是否附带条件？情况是否发生变化以至影响主体符合这些条件的能力或可能需要偿还补助金？《国际会计准则第41号——农业》是否有任何与气候、疾病和其他自然风险相关的事件导致出现需要在财务报表中披露性质和金额的重大收入或支出项目？？持有或正在种植树木作为碳汇或产生碳抵销的主体是否考虑过哪些准则适用于这些资产？8《国际财务报告准则第2号——股份支付》主体的股份支付计划是否均取决于特定气候相关目标的实现？《国际财务报告准则第7号——金融工具：披露》是否应更新披露中目前的风险划分，以反映某些严重依赖化石燃料或碳效率较低的活动的行业/地区的风险评估变化（例如，在披露预期信用损失和/或风险集中度方面）？8更多详情，参见我们的刊物《国际财务报告准则发展动态——对使用或销售碳抵销而持有的树木的会计处理》（IFRSDevelopments-Accountingfortreesheldtogeneratecarbonoffsetsforuseorsale）。392021年12月国际财务报告准则应用——气候变化相关会计处理准则潜在会计考虑因素《国际财务报告准则第8号——分部报告》分部报告中所列报信息是否与年度报告其他部分/其他向投资者传达的信息中所披露信息一致（如，当主要经营决策者（CODM）审阅大宗商品/非大宗商品业务相关信息时，需要考虑信息披露的一致性）？主体是否出于内部管理报告目的调整国际财务报告准则信息，以充分反映其活动所带来任何气候相关影响？《国际财务报告准则第9号——金融工具具有气候相关目标的金融资产（如绿色债券）是否符合按摊余成本计量的标准？应收账款和合同资产预期信用损失的估计方法是否适当反映了特定客户所面临的气候相关风险或不确定性？气候不确定性是否会影响极有可能发生的预期交易？《国际财务报告准则第10号——合并财务报表》新的气候相关监管发展动态是否会导致对特定业务或活动失去控制（例如，由于无法继续经营某些活动或影响关键决策）？《国际财务报告准则第15号——客户合同收入》主体是否因气候相关发展动态，面临与在一段时间内确认收入相关的不确定性增加？气候相关发展动态是否会影响主体预计有权获得可变对价的程度（包括其对可变对价限制的评估）？消费者购买产品时，是否缴纳可选择的或强制性的费用来抵销排放？如有，主体是否评估了对其会计处理的影响（例如，是否有承诺的商品或服务，他们是代理人还是委托人）？是否有任何气候相关发展动态导致修改与客户的合同（例如，转向碳足迹较小的商品或服务）？是否有任何气候相关发展动态影响了预期收入合同（如续约），从而需评估已确认的合同成本资产是否需做减值测试或者修改摊销期间？《国际财务报告准则第16号——租赁》是否存在需要重新评估租赁期和租赁负债的变化（如业务模式或重组计划的变化）？是否因市场或法律环境中的气候相关变化而修改租赁协议（如无法经营某些资产或活动）？《国际财务报告准则第17号——保险合同》主体的风险假设是否适当反映了气候相关发展动态（如保险事故的频率或规模增加）？主体是否提供气候风险管理的相关披露，以供使用者了解其影响？安永建设更美好的商业世界安永的宗旨是建设更美好的商业世界。我们致力帮助客户、员工及社会各界创造长期价值，同时在资本市场建立信任。在数据及科技赋能下，安永的多元化团队通过鉴证服务，于150多个国家及地区构建信任，并协助企业成长、转型和运营。在审计、咨询、法律、战略、税务与交易的专业服务领域，安永团队对当前最复杂迫切的挑战，提出更好的问题，从而发掘创新的解决方案。安永是指Ernst&YoungGlobalLimited的全球组织，加盟该全球组织的各成员机构均为独立的法律实体，各成员机构可单独简称为“安永”。Ernst&YoungGlobalLimited是注册于英国的一家保证（责任）有限公司，不对外提供任何服务，不拥有其成员机构的任何股权或控制权，亦不担任任何成员机构的总部。请登录ey.com/privacy，了解安永如何收集及使用个人信息，以及在个人信息法规保护下个人所拥有权利的描述。安永成员机构不从事当地法律禁止的法律业务。如欲进一步了解安永，请浏览ey.com。关于安永的国际财务报告准则团队全球化的会计准则为全球经济提供了评估和比较公司业绩的方法。对于正在采用或正在转为采用国际财务报告准则（IFRS）的公司，由于准则持续地发生变化，专业与及时的指引十分必要。其影响已远远超出会计和报告领域，进而影响您所作的关键商业决策。我们整合了广泛的全球资源——人才及知识——以支持我们采用IFRS的客户并帮助我们的客户服务团队。因为认识到您需要量身定制的服务以及始终如一的工作方法，所以我们把对专题的深入了解、广泛的行业经验以及全球最新的发展情况传递给您。©2022安永，中国。版权所有。APACNo.03014087EDNone本材料是为提供一般信息的用途编制，并非旨在成为可依赖的会计、税务、法律或其他专业意见。请向您的顾问获取具体意见。本刊物包含归IFRS®基金会版权所有的材料。安永在IFRS基金会的许可下进行复制。未经许可，第三方不得复制或分发本刊物。欲全面了解国际财务报告准则和IFRS基金会的工作，请访问http://eifrs.ifrs.orgey.com/china关注安永微信公众号扫描二维码，获取最新资讯。